Umfangreiche Einflussrechte des Stifters an Liegenschaften der Privatstiftung – wer ist wirtschaftlicher Eigentümer?

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Mit Erkenntnis vom 25. Juni 2014 hat der Verwaltungsgerichtshof seine Rechtsansicht im Zusammenhang mit der wirtschaftlichen Eigentümerschaft an Liegenschaften einer Privatstiftung dargelegt. Entscheidend für die Zurechnung des wirtschaftlichen Eigentums ist, wer die Chance von Wertsteigerungen oder das Risiko von Wertminderungen trägt.

Anlassfall

Eine Stifterin errichtete im Jahr 2000 eine Privatstiftung, wobei sie sich das Widerrufsrecht vorbehalten hatte und zugleich Letztbegünstigte der Privatstiftung war. Im Rahmen von Nachstiftungen wurden u.a. Zinshäuser an die Privatstiftung zugewendet.

Anlässlich der Übertragung der Zinshäuser wurde ein Veräußerungs- und Belastungsverbot vereinbart sowie das lebenslange Fruchtgenussrecht zugunsten der Stifterin vorbehalten.

Nach Übertragung der Liegenschaften wurden weiterhin alle laufenden Kosten im Zusammenhang mit den Zinshäusern von der Stifterin getragen sowie die maßgeblichen Entscheidungen gleich einer Eigentümerin getroffen. Die Stiftung als zivilrechtliche Eigentümerin der Zinshäuser war faktisch von den wesentlichen wirtschaftlichen Verfügungsrechten ausgeschlossen. Die Mieteinnahmen sowie Werbungskosten wurden steuerlich ausschließlich bei der Stifterin erfasst.

In Folge hat die Stifterin von Ihrem Recht Gebrauch gemacht und im Jahr 2007 die Privatstiftung widerrufen.

Nach erfolgtem Widerruf argumentierte die Stifterin, dass zwar das zivilrechtliche Eigentum der Zinshäuser an die Privatstiftung übertragen wurde, das steuerlich relevante wirtschaftliche Eigentum jedoch immer bei ihr verblieben wäre. Somit hätte die zivilrechtliche Rückübertragung keine steuerlichen Auswirkungen.

Im strittigen Verfahren war nunmehr fraglich, ob die wirtschaftliche Eigentumsübertragung der Zinshäuser an die Privatstiftung tatsächlich stattgefunden hat und damit anlässlich des Widerrufes und der damit zusammenhängenden Rückübertragung der Zinshäuser an die letztbegünstigte Stifterin eine kapitalertragsteuerpflichtige Zuwendung ausgelöst wurde.

Rechtsansicht des unabhängigen Finanzsenats

Der UFS bestätigte zunächst die Auffassung der Stifterin, dass das wirtschaftliche Eigentum von Anfang an bei der Stifterin verblieben ist und argumentierte dies unter anderem wie folgt:

  • Dem zivilrechtlichen Eigentümer ist eine Sache dann steuerlich nicht zuzurechnen, wenn besondere Umstände hinzukommen, die es dem Nutzungsberechtigten ermöglichen, mit der Sache wie ein Eigentümer zu schalten und zu walten.
  • Bei unentgeltlicher Übereignung einer Liegenschaft unter lebenslänglicher Zurückbehaltung des Fruchtgenussrechtes mit einem Veräußerungs- und Belastungsverbot zugunsten des Nutzungsberechtigten deutet dies auf das wirtschaftliche Eigentum des Nutzungsberechtigten hin.
  • Aus einem Belastungs – und Veräußerungsverbot ergibt sich zweifellos eine Beschränkung des zivilrechtlichen Eigentums der Privatstiftung. Damit hat die Stifterin eine eigentümerähnliche Stellung.
  • Die Stifterin ist zwar nicht in der Lage die Liegenschaften selbst zu veräußern. Da aber auch eine Veräußerung der Liegenschaften durch die Privatstiftung nicht möglich war, ändert dieser Umstand die eigentümerähnliche Stellung der Stifterin nicht.

Rechtsansicht des Verwaltungsgerichtshofes

Im Rahmen einer Amtsbeschwerde kam der VwGH zu einem gegenteiligen Urteil und argumentierte dies unter anderem wie folgt:

  • Mit den genannten Verboten ist zwar eine Beeinträchtigung der Befugnisse des zivilrechtlichen Eigentümers verbunden, die Stifterin hat aber trotzdem nicht die Möglichkeit über die Liegenschaft gleich einem Eigentümer schalten und walten zu können.
  • Auch eine Kombination eines Belastungs- und Veräußerungsverbotes mit einem mit entsprechenden Verpflichtungen verbundenen Fruchtgenussrecht vermag für sich noch kein vom zivilrechtlichen Eigentum abweichendes wirtschaftliches Eigentum an den Liegenschaften zu begründen.
  • Auf die Lebensdauer des unmittelbar Berechtigten abgestellte Rechte sprechen in Anbetracht der in der Regel längeren Nutzungsdauer von Liegenschaften auch noch nicht für ein vom zivilrechtlichen Eigentum abweichendes wirtschaftliches Eigentum.
  • Für die Frage des wirtschaftlichen Eigentums ist insbesondere von Bedeutung, wer die Chance von Wertsteigerungen oder das Risiko von Wertminderungen trägt. Dies liegt im vorliegenden Fall bei der Privatstiftung.
  • Das Argument, dass die Stifterin durch das jederzeitige Widerrufsrecht letztlich wirtschaftlich eine eigentümerähnliche Stellung innehat, widerspricht dem steuerlichen Trennungsprinzip bei der Privatstiftung.

Der VwGH bejaht daher die Übertragung des wirtschaftlichen Eigentums der Zinshäuser an die Privatstiftung und sieht in der im Rahmen des Widerrufs stattgefundenen Rückübertragung eine kapitalertragsteuerpflichtige Zuwendung.

Handlungsempfehlung

Der VwGH bestätigt, dass letztlich für die Frage des wirtschaftlichen Eigentümers eines Wirtschaftsgutes entscheidend ist, wer die Chance von Wertsteigerungen oder das Risiko von Wertminderungen trägt.

Bei Liegenschaften kann daher die wirtschaftliche Zurechnung der Einkünfte von der Zurechnung des Wirtschaftsgutes abweichen.

Wir empfehlen bei vergleichbaren Strukturen eine genaue Untersuchung, wer wirtschaftlicher Eigentümer im Sinne des Steuerrechts ist. Dies insbesondere, da bei Übertragung der Liegenschaft oder Widerruf der Privatstiftung wesentliche steuerliche Konsequenzen drohen.

 

Autor: Richard Prendinger

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