Kein Mantelkauf bei Zwischenschaltung einer GmbH

Das Bundesfinanzgericht (BFG) hat gestern, am 17. Februar 2015, eine richtungsweisende Entscheidung zum Mantelkauftatbestand veröffentlicht. In diesem Erkenntnis geht es im Kern um die Interpretation des Begriffs „Gesellschafterstruktur“. Nach Auffassung des BFG sind auch mittelbare Beteiligungen in die Analyse des Kriteriums „wesentliche Änderung der Gesellschafterstruktur gegen Entgelt“ einzubeziehen.

Der Mantelkauf im Steuerrecht

Der Mantelkauftatbestand erfordert das Vorliegen aller drei Tatbestandsmerkmale in einer Gesamtschau der Verhältnisse:

  1. Wesentliche Änderung der organisatorischen Struktur
  2. Wesentliche Änderung der wirtschaftlichen Struktur
  3. Wesentliche Änderung der Gesellschafterstruktur gegen Entgelt

Geht durch diese drei Änderungen die wirtschaftliche Identität der „Mantelgesellschaft“ verloren, gehen die steuerlichen Verlustvorträge dieser Gesellschaft verloren. Die Vorschrift des Mantelkaufs zielt darauf ab, den Handel mit steuerlichen Verlustvorträgen zu unterbinden.

Die Gesellschafterstruktur

Das BFG setzt sich in seinem Erkenntnis mit der Interpretation des Begriffs „Gesellschafterstruktur“ im Detail auseinander. Im Kern erteilt das BFG der herrschenden Auffassung eine Absage, die für das Kriterium des Gesellschafterwechsels nur auf die unmittelbaren Gesellschafter abstellt.

In Konzernen ist daher nicht mehr nur auf die unmittelbaren Gesellschafter abzustellen, sondern auch Mütter- und Großmüttergesellschaften sind in die Analyse der wesentlichen Änderung der Gesellschafterstruktur gegen Entgelt einzubeziehen.

Dies führt nun einerseits dazu, dass es bei konzerninternen Beteiligungserwerben und Umgründungen nicht zur Verwirklichung des Mantelkauftatbestands kommt, sofern sich die Identität des Konzerns nicht verändert hat (Identitätswahrung des Konzerns). Die Unanwendbarkeit des Mantelkaufs bei konzerninternen Beteiligungsveräußerungen unter Wahrung der Konzernidentität hält das BFG für sachgerecht.

Hingegen weitet das BFG mit dieser Grundsatzentscheidung den Prüfungsumfang aus. Durch die weite Interpretation des Begriffs „Gesellschafterstruktur“ erfasst der Mantelkauf nunmehr auch Fälle, in denen anstatt der Zielgesellschaft die darüberliegende Holdinggesellschaft veräußert wird. Denn für den entgeltlichen Gesellschafterwechsel kommt es nicht mehr ausschließlich auf die unmittelbare Beteiligungsstruktur an der Zielgesellschaft an.

Weitere Anmerkungen des BFG zum Mantelkauf

Hinsichtlich der Wesentlichkeit der Änderung der Gesellschafterstruktur geht die Verwaltungsauffassung seit jeher von einem Ausmaß von zumindest 75 % aus. Diesen Wert anerkennt das BFG unter Verweis auf höchstgerichtliche Rechtsprechung (VwGH 18.12.2008, 2007/15/0090) als Richtwert.

Zwar geht das BFG am Rande auch auf die wesentliche Änderung der wirtschaftlichen Struktur der Gesellschaft ein, doch bestärkt das BFG, dass dem Grunde nach alle drei Tatbestandsvoraussetzungen des Mantelkauftatbestandes vorliegen müssen. Da im konkreten Anlassfall durch die Zwischenschaltung einer GmbH aus Sicht der „Mantelkaufgesellschaft“ keine wesentliche Änderung der mittelbaren Gesellschafter eingetreten ist, hat das BFG bereits dieses Kriterium des Mantelkauftatbestands verneint. Aus diesem Grund unterlässt das BFG eine detaillierte Analyse der wesentlichen Änderung der wirtschaftlichen Struktur, dessen Beurteilung häufig am schwierigsten ist, und auch gänzlich die der wesentlichen Änderung der organisatorischen Struktur der Gesellschaft.

Amtsrevision an den VwGH von Seiten der Finanzverwaltung wurde – soweit ersichtlich – nicht erhoben.