Kosten einer Due Diligence: sofortige Betriebsausgabe oder als Anschaffungskosten zu aktivieren?

Das BFG hat in seinem Erkenntnis vom 3. Juni 2015 die Frage konkretisiert, welche Beratungsaufwendungen im Zusammenhang mit Erwerbsvorgängen als Anschaffungsnebenkosten zu aktivieren sind und welche unmittelbar als Betriebsausgabe abgezogen werden können. Bei einer Due Diligence vor dem Kauf der Beteiligung sah das BFG keinen so engen Konnex, sodass es die Kosten als sofort abzugsfähige Aufwendungen qualifizierte.

 Sachverhalt: Kauf einer Beteiligung

  • 4. Dezember 2009: Beschluss des Aufsichtsrates eine Marktstudie zu erstellen und eine Due Diligence durchzuführen
  • 2. Februar 2010: Letter of Intent über die weitere Vorgehensweise zwischen Käufer und Verkäufer
  • 9. Februar 2010: Auftrag zur Durchführung der Due Diligence
  • 26. März bis 15. März 2010 Durchführung der Due Diligence
  • 21. Mai 2010 Abschluss des Kaufvertrages

Definition der Anschaffungskosten

Das österreichische Steuerrecht definiert den Anschaffungskostenbegriff nicht. Daher geht die herrschende Lehre davon aus, dass jener des UGB auch allgemein für das Steuerrecht Anwendung findet, sofern keine zwingenden steuerlichen Vorschriften dagegen sprechen (beispielsweise Luxustangente für PKW, Judikatur zur Opfertheorie, steuerfreie Subventionen etc.). Im Hinblick auf die Beratungsleistungen, die sowohl im Vorfeld als auch im Zusammenhang mit einem Erwerb von Gütern erbracht wurden, gilt unseres Erachtens weiterhin die allgemeine Definition des § 203 Abs 2 UGB auch für das Steuerrecht: „Anschaffungskosten sind die Aufwendungen, die geleistet werden, um einen Vermögensgegenstand zu erwerben und ihn in einen betriebsbereiten Zustand zu versetzen...“

Die Anschaffung als solche kann in zwei Phasen zerlegt werden: die Erwerbsphase und die Phase der Versetzung in den betriebsbereiten Zustand, wobei gerade bei der Anschaffung von Kapitalanteilen die Phase des Erwerbsvorgangs interessiert.

Beginn der Erwerbsphase

Die Erwerbsphase endet mit dem Übergang der Verfügungsmacht auf den Erwerber. Das Ende der Erwerbsphase definiert damit auch den Erwerbszeitpunkt und den Zeitpunkt der buchhalterischen Erfassung des Gutes. Für die Frage, ob Beratungsaufwendungen vor dem Übergang der Verfügungsmacht zu aktivieren sind, ist der Beginn der Erwerbsphase entscheidend. Die Erwerbsphase beginnt nach herrschender Literaturmeinung nach erfolgter Entschlussfassung über den Erwerb und mit der ersten eindeutigen Handlung zur Erlangung der Verfügungsmacht. Die Praxis hat daraus gefolgert, das „pre-decision costs“ sofort als Betriebsausgabe abzugsfähig sind und „post-decision costs“ als Anschaffungs(neben)kosten zu aktivieren sind. Das BFG hat diese grundsätzliche Unterscheidung von Beratungsaufwendungen vor und nach der Kaufentscheidung über eine Beteiligung unseres Erachtens bestätigt: Anschaffungskosten liegen demnach erst vor, wenn feststeht, dass es zu einem späteren Kauf kommen wird.

Der Zeitpunkt, wann eine konkrete Kaufentscheidung gefallen ist, ist nicht einfach festzustellen: Der deutsche BFH hält die „grundsätzliche Kaufentscheidung“ für den maßgeblichen Zeitpunkt. Dem scheint das BFG nicht zu folgen. Vielmehr schließt es sich der „finalen Kaufentscheidung“ an und geht sogar noch einen Schritt weiter. Denn für den konkreten Sachverhalt hält das BFG fest, dass die endgültige Kaufentscheidung, die erst mit Abschluss des Kaufvertrages getroffen wurde und welcher durch die nachträgliche Genehmigung durch den Aufsichtsrat wirksam wurde, maßgeblich ist. Die Finanzverwaltung war hingegen der Auffassung, dass bereits mit Abschluss des Letter of Intent die Kaufentscheidung getroffen wurde.

Ergebnis

Nach Ansicht des BFG waren die Kosten für die Due Diligence vor dem Kauf der Beteiligung sofort abzugsfähige Betriebsausgaben. Allerdings wurde bereits Amtsrevision erhoben.