Umsatzsteuer-Richtlinien: Die wichtigsten Änderungen aus dem Wartungserlass 2023

Im Rahmen des Umsatzsteuerrichtlinien-Wartungserlasses 2023 wurden aktuelle Änderungen durch das Abgabenänderungsgesetz 2023 und die Judikatur der Höchstgerichte eingearbeitet und Aussagen gestrichen. Nachfolgend haben wir die wichtigsten Änderungen und Ergänzungen zusammengefasst:

Dienstfahrräder

In Rz 8 wurden Aussagen zur entgeltlichen Überlassung von Dienstfahrrädern an Arbeitnehmer eingearbeitet. Sofern ein Dienstfahrrad gegen Entgelt an Arbeitnehmer überlassen wird (zB weil der Arbeitnehmer einen Teil seiner Arbeitsleistung zum Bezug des Fahrrades verwendet oder das Fahrrad als (zusätzliches) (Arbeits)Entgelt bezieht), liegt ein Leistungsaustausch, nämlich eine Vermietung eines Beförderungsmittels iSd § 3a Abs 12 UStG, vor. Grundsätzlich ist für den Vorsteuerabzug zu prüfen, ob das Dienstfahrrad zumindest zu 10% für unternehmerische Zwecke verwendet wird. Diese 10% Grenze ist bei entgeltlicher Überlassung des Dienstfahrrads zur ausschließlich privaten Nutzung erfüllt und es liegt eine ausschließlich unternehmerische Nutzung (Vermietung) vor.

Die Ausführungen zum Dienstfahrrad gelten sinngemäß für die Überlassung eines Elektrofahrzeuges, sodass auch hier bei entgeltlicher Überlassung an einen Arbeitnehmer die 10%-Grenze des § 12 Abs 2 Z 1 lit a UStG für den Vorsteuerabzug erfüllt ist.

Ersatzzahlung der Versicherung für eingetretene Versicherungsfälle

In Rz 17 wird die EuGH-Entscheidung in der Rs Euler Hermes SA Magyarországi Fióktelepe (EuGH 9.2.2023, C-482/21) eingearbeitet: Wird im Schadensfall an einen leistenden Unternehmer ein Geldersatz für einen steuerbaren Umsatz bezahlt, ist der Geldersatz Entgelt für den versicherten Umsatz. Insoweit darf der leistende Unternehmer keine Berichtigung des geschuldeten Steuerbetrages nach § 16 Abs 1 und 3 UStG für den versicherten Umsatz vornehmen. Dies gilt allerdings erst ab 1. Jänner 2024.

Rechnungsberichtigung bei bereits eingetretener Festsetzungsverjährung

In Rz 1553 wird die VwGH-Entscheidung vom 15. Dezember 2022, Ro 2019/0034, eingearbeitet: Da eine Rechnungsberichtigung nach § 16 Abs 1 UStG ausdrücklich ex nunc-Wirkung entfaltet, bleibt bei einer späteren Rechnungsberichtigung die ursprüngliche Steuerfestsetzung unberührt. Eine Berichtigung kann auch dann erfolgen, wenn für die ursprüngliche Steuerfestsetzung bereits verjährt ist.

Vertrag als Rechnung

In Rz 1557 wird die Aussage des EuGH in der Rs Raiffeisen Leasing (EuGH 29.9.2922, C-235/21) eingearbeitet: Um als Rechnung anerkannt werden zu können, muss ein Dokument die Umsatzsteuer ausweisen und jene Angaben enthalten („Rechnungsangaben“), die erforderlich sind, um feststellen zu können, ob die materiellen Voraussetzungen für das Recht auf Vorsteuerabzug erfüllt sind.

Ein Vertrag gilt aber nicht als Rechnung, wenn dies in diesem Vertrag ausdrücklich festgehalten wird. Dies ist zu empfehlen, wenn zusätzlich zum Vertrag eine Umsatzsteuerrechnung ausgestellt werden soll, um eine zusätzliche Steuerschuld kraft Rechnungsstellung zu vermeiden.

Keine Steuerschuld kraft Rechnung bei Leistung ausschließlich an Endverbraucher

Die Änderung in Rz 1734 erfolgt in Anpassung an das AbgÄG 2023: Ein vom Unternehmer zu Unrecht in Rechnung gestellter Umsatzsteuerbetrag wird nicht geschuldet, wenn keine Gefährdung des Steueraufkommens vorliegt, weil die Leistung im betreffenden Steuerjahr ausschließlich an Endverbraucher erbracht wurde, die hinsichtlich der ihnen in Rechnung gestellten Umsatzsteuer nicht zum Vorsteuerabzug berechtigt sind. In einem solchen Fall ist eine Berichtigung der Rechnung für den Entfall der Steuerschuld nicht erforderlich.

Zur umsatzsteuerlichen Behandlung von Sachverhalten, bei denen Leistungen an Endverbraucher und an Unternehmer erbracht werden, hat der VwGH dem EuGH am 14. Dezember 2023 Fragen im Rahmen eines Vorabentscheidungsersuchens vorgelegt.

Ab 1. Jänner 2024 kein Vorsteuerabzug aus einer kraft Rechnungsstellung geschuldeter Umsatzsteuer

In Rz 1825 wird die Anwendung der bisherigen Verwaltungsvereinfachung betreffend den Vorsteuerabzug aus einer kraft Rechnungsstellung geschuldeter Umsatzsteuer mit dem 31. Dezember 2023 begrenzt. Bis zum 31. Dezember 2023 konnte im Fall einer Umsatzsteuer kraft Rechnungsstellung (§ 11 Abs 12 UStG) die Steuer vom Leistungsempfänger als Vorsteuer abgezogen werden, wenn die Steuer in einer vom Leistenden erstellten Rechnung iSd § 11 Abs 1 UStG ausgewiesen war und dem Leistungsempfänger keine Umstände bekannt waren, dass die in der Rechnung ausgewiesene Umsatzsteuer vom Leistenden bewusst nicht an das Finanzamt abgeführt wird. Wenn die ausgewiesene Steuer höher war, als es dem Normalsteuersatz entspräche, war die Anwendung der Regelung ebenfalls ausgeschlossen.

Kein Vorsteuerabzug aus mangelhaften Rechnungen, außer wenn die Finanzverwaltung über sämtliche Daten für den Nachweis der materiellen Voraussetzungen verfügt

In Rz 1828 werden die Aussagen zum Vorsteuerabzug bei mangelhafter Rechnung an die Judikatur (zB VwGH 19.5.2020, Ro 2019/13/0030, EuGH 29.9.2022, C-235/21, Raiffeisen Leasing, und EuGH 15.9.2016, C-516/14, Barlis 06) angepasst. Eine mangelhafte Rechnung (zB unvollständige Angabe des Abnehmers) berechtigt nur nach entsprechender Rechnungsberichtigung durch den Leistenden, oder wenn die Finanzverwaltung über sämtliche Daten für den Nachweis der materiellen Voraussetzungen verfügt, zum Vorsteuerabzug. Die Rechnungsberichtigung hat keine Rückwirkung.

Berichtigung der Anzahlungsbesteuerung bei Unterbleiben der angezahlten Leistung

In Rz 2387a wird klargestellt, dass bei Anzahlungen eine Berichtigung des geschuldeten Umsatzsteuerbetrags durch den Anzahlungsempfänger bzw eine Berichtigung des geltend gemachten Vorsteuerbetrags durch den Anzahlenden zu erfolgen hat, wenn in weiterer Folge die Leistung unterbleibt.

Unmittelbarer Rückforderungsanspruch einer zu Unrecht bezahlten Umsatzsteuer des Leistungsempfängers gegenüber dem Finanzamt

In Rz 2404 werden allgemeine Aussagen zum unmittelbaren Rückforderungsanspruch gegenüber der Finanzverwaltung aufgrund des VwGH Urteils vom 8. September 2022, Ra 2020/15/0102, aufgenommen. Um einen Anspruch auf Erstattung von zu Unrecht als Umsatzsteuer bezahlten Beträgen durchzusetzen, muss der Leistungsempfänger grundsätzlich eine Klage gegen den Leistungserbringer erheben. Ist jedoch eine solche Klage unmöglich oder übermäßig erschwert, insbesondere im Fall der Zahlungsunfähigkeit des Leistungserbringers, kann der Leistungsempfänger seinen Antrag auf Erstattung unmittelbar an die Abgabenbehörde richten. Der Steuerverwaltung darf kein Steuerausfall entstehen. In allen Fällen, in denen die Umsatzsteuer nicht an die Abgabenbehörde abgeführt wurde, ist ein Rückzahlungsanspruch somit von vornherein ausgeschlossen.

Richtige Rechnung iSd Art 25 Abs 4 iVm § 11 UStG als materielle Voraussetzung für das Vorliegen eines Dreiecksgeschäfts

In Rz 4296 wird anlässlich des Urteil des EuGH vom 8. Dezember 2022, Rs C-247/21, Luxury Trust Automobil GmbH, und des darauf aufbauenden Beschlusses des VwGH vom 15. Dezember 2022, Ro 2020/13/0016, verdeutlicht, dass eine Rechnung mit einem ausdrücklichen Hinweis auf das Vorliegen eines innergemeinschaftlichen Dreiecksgeschäftes und die Steuerschuldnerschaft des Abnehmers eine materielle Voraussetzung für die Anwendbarkeit der Dreiecksgeschäftsregelung ist.